โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4

จำเลยทั้งสี่ให้การว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง

ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้อง

โจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา

ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ในเบื้องต้นจะได้วินิจฉัยปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ก่อนว่าเงินได้พิพาทที่โจทก์ได้รับจากนางกาญจนาในปี พ.ศ. 2526 จำนวน 1,000,000 บาท และในปี พ.ศ. 2527จำนวน 5,477,500 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินที่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ สำหรับเงินได้จำนวน 1,000,000 บาทที่โจทก์ได้รับในปี พ.ศ. 2526 นั้น เงื่อนไขการชำระเงินค่าที่ดินจำนวน 20,077,000 บาท ตามสัญญาจะซื้อขายที่ดินข้อ 2 ระบุว่านางกาญจนาผู้จะซื้อได้ชำระมัดจำให้แก่โจทก์ในวันทำสัญญาคือวันที่ 12 ตุลาคม 2526 จำนวน 1,000,000 บาท หลังจากนั้นจะชำระเงิน 5,000,000 บาท วันที่ 20 มีนาคม 2527 และชำระเงิน4,000,000 บาท วันที่ 20 มิถุนายน 2527 ส่วนเงินที่เหลือจะชำระในวันโอนกรรมสิทธิ์ ณ สำนักงานที่ดินในวันที่ 29 พฤศจิกายน 2527เช่นนี้ แม้ว่าเงินจำนวน 1,000,000 บาท ที่โจทก์ได้รับจากนางกาญจนาในปี พ.ศ. 2526 ตามสัญญาจะซื้อขายที่ดินจะระบุว่าเป็นเงินมัดจำก็ตาม แต่ตามเงื่อนไขการชำระราคาที่ดินดังกล่าวข้างต้นย่อมเป็นที่เห็นได้ว่าคู่สัญญาได้ตกลงกันให้ถือเอาเงินมัดจำจำนวน 1,000,000 บาท นั้น เป็นการชำระราคาบางส่วนเช่นเดียวกับการชำระราคาที่ดินในงวดอื่น ๆ ด้วย หาใช่เป็นเพียงเงินประกันการที่จะปฏิบัติตามสัญญาจะซื้อขายที่ดินเท่านั้นตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลางไม่ ส่วนเงินได้จำนวน 5,477,500 บาทที่โจทก์ได้รับในปี พ.ศ. 2527 นั้น ส่วนหนึ่งจำนวน 5,000,000 บาทตามสัญญาจะซื้อขายที่ดินระบุไว้ชัดเจนว่าเป็นการชำระราคาที่ดินบางส่วน และอีกส่วนหนึ่งจำนวน 477,500 บาท นั้น เป็นเงินดอกเบี้ยที่นางกาญจนาผู้จะซื้อจ่ายให้แก่โจทก์ผู้จะขายเพื่อตอบแทนการที่โจทก์ยอมให้นางกาญจนาผัดการชำระเงินออกไป เงินดอกเบี้ยจำนวน 477,500 บาท นั้น จึงถือได้ว่าเป็นเงินที่โจทก์ได้รับเนื่องจากสัญญาจะซื้อขายที่ดิน ดังนั้น เงินได้พิพาททั้งหมดจึงเป็นเงินได้พึงประเมินที่จะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่านางกาญจนาผู้จะซื้อได้ยื่นฟ้องโจทก์ต่อศาลแพ่งธนบุรี ขอให้บังคับโจทก์จดทะเบียนโอนที่ดินตามสัญญาจะซื้อขายที่ดิน หากโอนไม่ได้ให้โจทก์คืนเงินค่าที่ดินที่ได้รับไว้พร้อมเบี้ยปรับ เงินได้พิพาทดังกล่าวจึงยังไม่แน่นอนว่าจะตกเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ ย่อมไม่ใช่เงินได้พึงประเมินนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเงินได้พิพาทเป็นเงินที่โจทก์ได้รับจากนางกาญจนาเพื่อชำระราคาที่ดินบางส่วน และเป็นเงินค่าดอกเบี้ยที่โจทก์ได้รับเนื่องจากสัญญาจะซื้อขายที่ดิน เงินได้พิพาทนั้นย่อมตกเป็นของโจทก์ในแต่ละปีภาษีนั้นแล้ว ศาลฎีกาจึงไม่เห็นพ้องด้วยกับคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ส่วนที่โจทก์แก้อุทธรณ์ว่าการเสียภาษีเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์จะต้องเสียในวันโอนกรรมสิทธิ์ณ สำนักงานที่ดินนั้น เห็นว่าที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 52 วรรคสองบัญญัติให้ผู้มีหน้าที่หักภาษีคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้แล้วนำส่งต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียนและห้ามพนักงานเจ้าหน้าที่รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมให้จนกว่าจะได้รับเงินภาษีที่นำส่งไว้ครบถ้วนถูกต้องแล้วนั้น เป็นเพียงมาตรการที่กำหนดขึ้นเพื่อให้รัฐสามารถจัดเก็บภาษีเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ได้ครบถ้วน รัดกุมและป้องกันการหลีกเลี่ยงภาษีเท่านั้น หาใช่ว่า กฎหมายยกเว้นให้ผู้มีเงินได้ไปเสียภาษีในวันโอนกรรมสิทธิ์ดังคำแก้อุทธรณ์ของโจทก์ไม่ ดังนั้น เมื่อโจทก์มีเงินได้จากการขายที่ดินตามสัญญาจะซื้อขายที่ดินในปีภาษีใด โจทก์ก็ต้องเสียภาษีในปีภาษีนั้นแม้ว่าในปีภาษีนั้นจะยังมิได้มีการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์กันก็ตาม

สำหรับอุทธรณ์ ของโจทก์นั้น โจทก์อุทธรณ์ประการแรกว่าเงินได้พิพาทมิใช่เงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40(8) นั้นศาลฎีกาเห็นว่าเมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเงินได้พิพาททั้งหมดดังกล่าว ส่วนหนึ่งจำนวน 6,000,000 บาท เป็นการชำระราคาที่ดินบางส่วนและอีกส่วนหนึ่งจำนวน 477,500 บาท เป็นค่าดอกเบี้ยที่โจทก์ได้รับเนื่องจากสัญญาจะซื้อขายที่ดิน เงินได้พิพาททั้งหมดดังกล่าว จึงมิใช่เงินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้เนื่องจากการผิดสัญญาซื้อขายเงินผ่อนตามมาตรา 40(5)(ค) และไม่เข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินประเภทต่าง ๆ ดังระบุไว้ในมาตรา 40(1) ถึง (7)แห่งประมวลรัษฎากร จึงจัดเป็นเงินได้จากการอื่น ๆ ตามมาตรา 40(8)

ส่วนอุทธรณ์ของโจทก์ประการที่สองที่ว่า เงินได้พิพาทเป็นเงินได้พึงประเมินประเภทค่าสินไหมทดแทนเพื่อการละเมิดสัญญาจึงได้รับยกเว้นภาษีตามมาตรา 42(13) แห่งประมวลรัษฎากร นั้นเห็นว่า ที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 42(13) บัญญัติยกเว้นภาษีเงินได้สำหรับค่าสินไหมทดแทนเพื่อละเมิดนั้น หมายความเฉพาะค่าสินไหมทดแทนอันเกิดจากมูลหนี้ละเมิดเท่านั้น แต่เงินได้พิพาทตามฟ้องเป็นเงินได้ที่โจทก์ได้รับเนื่องมาจากสัญญาจะซื้อขายที่ดิน จึงมีมูลหนี้มาจากสัญญาหาใช่มูลหนี้ละเมิดไม่ ดังนั้น เงินได้พิพาทจึงมิใช่เงินได้พึงประเมินประเภทค่าสินไหมทดแทนเพื่อละเมิดอันจะได้รับยกเว้นภาษีตามมาตรา 42(13) แห่งประมวลรัษฎากร

พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์

หมายเลขคดีดำศาลฎีกา

แหล่งที่มา กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา